(VERGİ DÜNYASI DERĞİSİNİN (MAYIS-1999) 213. SAYISINDA YAYINLANMIŞTIR)

ARAMALI VERGİ İNCELEMESİ VE KARŞILAŞILAN BİR SORUN

Hakkı KOÇAK

Hesap Uzmanı

 

I - GİRİŞ

Vergi Usul Kanunu’nun 134. Maddesinde de belirtildiği üzere, vergi incelemesinde öngörülen amaç, esas itibariyle, ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır. Ancak, beyana dayalı vergilerin temelinde vergi ödeyenlerin kendi rızası ve iradesi yatar. Bu nedenle beyana dayalı vergi sisteminin başarısı, vergi ödeyenlerin yerleşik vergi bilinci, toplum halinde yaşamanın ve kamu hizmetlerinden yararlanmanın maliyetine olan inançlarıyla paralellik arzeder. Ayrıca mükellef beyanlarının doğruluğunu kontrol edebilmek için bir çok aracın etkin bir şekilde uygulanması gerekir. Bu uygulama da ancak, nitelikli inceleme elemanlarının etkin ve yoğun denetimi ile gerçekleştirebilecektir.

Bilindiği üzere, yürürlükteki vergi sistemimiz beyan esasına dayanmaktadır. Beyan esasının uygulandığı vergi sistemimizde, yoklama, inceleme, arama ve bilgi toplama gibi çeşitli kontrol araçları etkin olarak yer almaktadır. Mükelleflerin eksik ya da beyan dışı bıraktıkları kazanç ve iratları için farklı ağırlıklarda ekonomik veya hürriyeti bağlayıcı vergi cezaları öngörülmüştür.

Beyan esasının uygulandığı vergi sistemimizde, mükelleflerin beyanlarının doğruluğunun vergi idaresince araştırılması yolları olan yoklama, bilgi toplama, normal (mutad) vergi incelemesi ve aramalı vergi incelemesi gibi kontrol müesseselerinden “arama” ile ilgili hususlar bu yazımızda genel hatlarıyla anlatılacak ve uygulamada karşılaşılan bir sorun irdelenerek, sorunun boyutları ortaya konulmaya çalışılacaktır.

II- ARAMALI VERGİ İNCELEMESİ

Vergi incelemesinin amacı olan, ödenmesi gereken verginin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak için, vergi mükelleflerinin veya vergiyi doğuran olayla ilgili kişi ve kuruluşların işyerlerinde, evlerinde ve üzerlerinde yapılan ve vergi kaçırmaya delil teşkil eden her türlü belge ve bilgiye el konulmasına yönelik olarak yapılan uygulamaya “arama” denir.

Vergi incelemesinin kanunda öngörülen amacına ulaşmanın en önemli vasıtası, doğru ve hızlı bilgi ve belge temin edebilmektir. Bilgi ve belgeler, ilgili mükelleften yazılı veya sözlü olarak istenebilir. Ancak, bazı hallerde bilgi ve belgelerin kısmen veya tamamen inceleme elemanına ulaşmadan ortadan kaldırılarak yok edilmesi tehlikesi bulunmaktadır. İşte bu noktada bir bilgi ve belge temin etme yolu olarak “arama” vergi incelemesinin amacına ulaşmasında oldukça önemli katkı sağlamaktadır. Bu nedenle, aramalı vergi incelemesi, gerek aramanın mükellef veya diğer ilgili kişiler üzerinde yaratacağı etkiler, gerekse aramayı yapacak kişiler ve uyacakları usul şartları açısından özel önemi bulunan bir beyan kontrol aracı olduğundan, Vergi Usul Kanunu’nun 142-147. Maddelerinde ayrıntılı olarak düzenlenmiş bulunmaktadır.

A - ARAMA YAPILABİLECEK HALLER

Vergi Usul Kanunu’nun 142. Maddesine göre, yapılan incelemeler dolayısıyla veya alınan bir ihbar nedeniyle, bir mükellefin vergi kaçırdığına delil teşkil eden karineler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer kişiler nezdinde ve üzerlerinde arama yapılabilecektir.

Arama yapılabilmesi için;

- Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların aramaya lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili sulh yargıcından bunu istemesi,

- Sulh yargıcının da istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi şarttır.

Yukarıda belirtilen şartlar yerine getirilmediği sürece arama yapılamayacaktır. Arama çok sıkı şekil şartlarına bağlanmıştır. Çünkü, aramanın gerek mükellefler için gerekse nezdinde arama yapılan diğer kişiler için ağır ve incitici bir yönü vardır. Zira ihbara dayanan aramalarda, ihbarda belirtilen hususların mevcut olmadığı ortaya çıkarsa, aramaya muhatap olanlar ihbarda bulunanın adını, idareden öğrenme hakları vardır ki böyle bir olayla karşı karşıya kalanların uğradıkları maddi ya da manevi zararlarının tazmini haklarının adli yargı mercilerinde dava konusu yapılabilmesi bu hususun bilinmesine bağlıdır. Vergi Usul Kanunu’nda yer alan bu hükümle, mükellefler asılsız ihbarlar konusunda yasal koruma altına alınmış olmaktadırlar. Ancak, ihbar konusunun doğru olması halinde, ihbarcının adı hiçbir şekilde aramaya muhatap olanlara bildirilmeyecek ve ihbarcıya kaçırılan vergi miktarına bağlı olarak ihbar tazminatı hesaplanarak ödenecektir.

Ayrıca, ilişkileri nedeniyle muhtelif kişiler nezdinde ve yerlerde yapılmasına gerek görülen aramalardan birine karar vermeye yetkili olan sulh yargıcı, bunlardan diğer sulh yargıçlarının yetkisine dahil bulunanlar hakkında da karar vermeye yetkili kılınmıştır. Bu çok önemli bir hüküm olup Sulh yargıcının yetkisi, kanunların sağladığı alanla sınırlandırılmış, dolayısıyla bu hususta yetki çatışması da önlenmiş olmaktadır.

Aramaya İlişkin Diğer Esasları, Aşağıdaki Bölümler şeklinde Sıralamak Mümkündür ;

- Arama ancak, vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar tarafından yapılabilir. Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar ise VUK’nun 135. Maddesinde belirtilmiştir. Buna göre; Hesap Uzmanları ile Hesap Uzman Yardımcıları, Maliye Müfettişleri ile Maliye Müfettiş Yardımcıları, Gelirler Kontrolörleri ile Stajyer Gelirler Kontrolörleri, Vergi Denetmenleri ile Vergi Denetmen Yardımcıları, Defterdarlar, Vergi Dairesi Müdürleri ve ayrıca, 4369 sayılı kanun ile söz konusu madde hükmüne yapılan eklemeyle Gelirler Genel Müdürlüğü’nün merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar da vergi incelemesi yapmaya yetkilidirler. Dolayısıyla aramayı da kanun maddesinde tek tek belirtilerek sayılanlar yapabilirler.

Arama, organize bir olay olduğundan, dolayısıyla çok sayıda personel gerekebileceğinden, aramaya yetkili olanların denetim ve gözetiminde diğer devlet memurları da katılabilir. Özellikle de dirençle karşılaşma ihtimalinin yüksek olduğu arama faaliyetlerinde güvenlik güçlerinin bulundurulması bir zarurettir. Zira, V.U.K.’nun 7. Maddesinde, emniyet amir ve memurlarının vergi kanunlarının uygulanmasında ilgili memurlara (dolayısıyla aramayı gerçekleştirenlere) yardımda bulunma mecburiyetleri vardır. Ancak, söz konusu mecburiyetin yerine getirilmemesi halinde uygulanması gereken müeyyidenin ne olacağı konusunda herhangi bir belirleme yoktur.

- Arama, kişisel özgürlük ve konut dokunulmazlığı ile ticari faaliyeti, doğrudan olumsuz etkileyebileceğinden çok iyi planlanması gerekir. Buna göre, aramaya katılacak elemanların yer ve zaman bakımından doğru bir konumda bulunmaları, bunların ihtiyaç duyacakları araç ve gereçlerin önceden eksiksiz hazırlanmış olması, aramanın sağlıklı ve başarılı bir şekilde sonuçlandırılması için gereklidir.

- Arama sırasında kimlerin bulunacağı konusunda Vergi Usul Kanunu’nda açık bir hüküm bulunmamakla birlikte, genel hükümler çerçevesinde (V.U.K. Md. 147) Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nun aramayla ilgili hükümlerine atıfta bulunulmuştur. C.M.U.K.’nun 98. Maddesine göre, arama yapılan yerlerin sahibi veya eşyanın zilyedi, kendisi bulunmazsa vekili veya temyiz kudretine sahip bir akrabası ya da kendisiyle birlikte oturan birisi veya komşusunun aramada hazır bulunması gerekmektedir. Aynı kanunun 97. maddesinde ise, Hakim veya Cumhuriyet Savcısının hazır bulunmadığı, evde veya işyeri ile kapalı yerlerde yapılan aramalarda, o mahallenin ihtiyar heyetinden veya komşulardan iki kişinin bulundurulması gerektiği belirtilmiştir.

- Arama, genelde gündüz ve çalışma saatlerinde yapılır. Aramaya başlanmadan önce vergi incelemesine yetkili olup ve aramaya katılan kimsenin kimliğini ve mahkeme kararını, nezdinde arama yapılan ilgili kimseye göstermesi, aramanın amacını ve kapsamını açıklaması gerekir. Arama, her ne kadar gündüz ve çalışma saatlerinde yapılacağı belirtilmişse de başlanmış ve bitirilmemiş bir aramaya gece de devam edilebilir. Zira, aramanın başarısı için bu şarttır. Kaldı ki başlanılan bir arama sonuçlandırılmadan kesilirse, suç delili olabilecek (o ana kadar ele geçirilmemişse) aramanın kesilmesiyle derhal ortadan kaldırılacağı muhakkaktır.

- Aramayla ilgili olarak VUK’nun 147. Maddesinde, bu bölümde açıkça yazılı olmayan hallerde Ceza Mahkemeleri Usulü Kanunu’nun arama ile ilgili hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Buna göre, Ceza Mahkemeleri Usulü Kanunu’nun 86-103. Maddeleri aramalı incelemeler için de cari olacaktır. Ancak, aramada Avukat bulundurulup bulundurulmayacağı hususuna gelince, Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nun diğer maddelerine bakmamız gerekecektir.

Buna göre, Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nun 132 - 135. maddeleri “ifade alma ve sorgu” konularını düzenlemektedir. Bu maddelere göre, sanığın ifadesinin alınması konusunda özgür iradesinin bozulmasına yönelik bedensel ve ruhsal baskılara karşı korunması sağlanmakta ve avukat bulundurulması gerekli kılınmaktadır. Aramada ise, sorgu ve ifadelere başvurulmadığı gibi, herhangi bir bedensel ve ruhsal baskı da mümkün olamayacağından avukat bulundurulmasına da gerek yoktur. Zira aramada, suç delili olabilecek defter, belge, diğer evraklar ve eşyalar ele geçirilmeye çalışılır, ifade alma işlemi arama sonrasındaki inceleme aşamasında kendini gösterir.

B - ARAMADA ELE GEÇİRİLEN DEFTER, BELGE VE DİĞER KANITLARIN MUHAFAZASI

Vergi Usul Kanunu’nun 143. Maddesinde hüküm altına alındığı üzere, arama yapılan kişiler (gerçek veya tüzel) nezdinde, işyerinde veya ikametgahlarında bulunan ve vergi kaçakçılığına delil teşkil edecek defter, belge, kaset, disket, (CD), bilgisayar hard-diski, mektup, kağıt gibi her türlü eşyaya el konularak aramaya katılanların en azından bir kısmının katıldığı bir tutanakla eşyalar kaplara (genellikle çuvallara) konur ve mühürlenip imzalanır. Genelde bu kaplar, inceleme elemanının çalışma yerine getirilerek muhafaza altına alınır.

Aramanın mesai saatleri dışına taşması (uzun sürmesi) nedeniyle ele geçirilen ve vergi kaçakçılığına delil teşkil eden her türlü eşyanın ayrıntılı olarak bir tutanağa bağlanması mümkün olmaması halinde, bu eşyalar mükellef nezdinde emin bir yere konur veya genellikle daireye getirilip kapalı bir yere konur ve mükellefle birlikte bu kapalı yer mühürlenir. Daha sonra mükellefin veya temsilcisinin hazır bulunduğu bir ortamda mühür fekki (bu işlemler mutlaka tutanakla) yapılarak içindekiler tek tek belirtilerek (ve her birisine bir birini takip eden numaralar verilerek) ayrıntılı olarak tutanaklara bağlanır. Bu tutanakların birer örneği de mükellefe veya temsilcisine verilir.

Öte yandan, arama kararında açıkça belirtilmemiş olsa bile, arama esnasında ele geçirilip kapalı kaplara konulan eşyaların inceleme elemanının çalıştığı yere götürülebileceği Vergi Usul Kanunu’nun 143. maddesinde açıkça belirtilmiştir. Ayrıca, mükellef aramada hazır bulunmaz veya imzadan imtina ederse ya da katılanlar, kapların açılıp eşyaların bağlandığı tutanağın tanzimi sırasında bulunmak istemezse, iki memur marifetiyle bu işler sonuçlandırılır.

C - ARAMAYA BAĞLI OLARAK İNCELEMENİN YAPILIP SONUÇLANDIRILMASI

Arama yapılan hallerde, incelemenin diğer işlerden öncelikle ve çok kısa sürede yapılarak sonuçlandırılacağı Vergi Usul Kanunu’nun 144 ve 145. Maddelerinde ayrıntılı olarak belirtilmiştir. Bu nedenle, aramada ele geçirilen ve ayrıntılı olarak tutanaklara bağlanmış olan defter, belge, disket, CD gibi kanıtlar üzerinden incelemeye derhal başlanır. Aramada ele geçirilmiş ve tutanağa bağlanmış olan her şey vergi kaçırıldığına delalet ettiği sürece, birinci derecede kanıt niteliğindedir.

Vergi Usul Kanunu’nun İlgili hükümlerine göre (V.U.K. Md. 144-146) ; yapılan aramalı vergi incelemesiyle ilgili esasları aşağıdaki şekilde sıralamak mümkündür.

- Aramalı vergi incelemelerinin, özel şartları haiz olması nedeniyle en kısa sürede bitirilmeleri zorunluluğu vardır. Bu amaçla kanunda öngörülen süre üç aydır. Ancak, haklı gerekçelerin varlığı nedeniyle, bu incelemenin üç ayda bitirilmesine imkan yoksa, Sulh yargıcına gereken başvuru yapılarak inceleme süresinin uzatılması talep edilir. Sulh yargıcının vereceği karar üzerine inceleme süresi uzatılabilir.

- Arama sırasında ele geçirilmiş olup, vergi ile ilgisi olmayan şahsi ve özel mektuplar ile diğer evrak ve eşyalar tutanaklara (kanuni deyimiyle makbuz karşılığı) bağlanmak koşuluyla sahiplerine geri verilir.

- Mükellef, vergi incelemesine yetkili olanların denetim ve gözetimi altında ele geçirilmiş olan defter, belge ve diğer vesikalar ile eşyalar üzerinde inceleme yapabilir, bunlardan örnek alabilme ve kayıt çıkarabilme haklarına sahiptir.

- Yapılan aramada, defter ve belgelere el konulmuş olması, mükellefin süresi gelen vergi beyannamelerinin verilmesi ödevini ortadan kaldırmayacağından, yukarıda belirtildiği gibi mükellef, beyannamesini düzenlemek için gerekli bilgileri her zaman alabilir. Mükellefin bu yöndeki yazılı talebi vergi incelemesi yapanlarca yerine getirilmek zorundadır.

- Mükellef nezdinde yapılan arama, vergi beyannamesi verme süresinin bitimine bir aydan daha az bir süre kalmışken yapılmışsa, beyanname verme süresi (mücbir sebep hallerini düzenleyen VUK’nun 13. maddesinin 1-3. fıkralarıyla, zor durum hallerini düzenleyen aynı kanunun 17. maddesi hükümleri saklı kalmak koşuluyla) kendiliğinden bir ay uzar ve ek süre de bu sürenin sonundan başlar.

- Aramada ele geçirilen defter, belge ve diğer eşyalar (disket, CD, bilgisayar Hard-diski, ses kasetleri gibi) üzerinde yapılan vergi incelemesinde, kanuna aykırı olaylar ve hesap durumları mevcut ise bunlar tutanaklarla tespit edilir. Tutanaklarda mükellefin ya da temsilcisinin de imzaları (imza sirkülerinde belirtilmişse kaşeleri de) bulunur. Ancak mükellef ya da temsilcisinin imzadan imtina etme hakları her zaman mevcut olup sözkonusu tutanaklara diledikleri itirazlarını da geçirebilirler.

Öte yandan, mükellef (ya da temsilcisi) sözkonusu tutanakları imzadan çekindiği takdirde, kanuna aykırı olaylar ve hesap durumları içeren defter, belge ve diğer eşyalar, aramanın konusu ile ilgili vergi ve cezalar kesinleşinceye kadar kendisine geri verilmeyerek güvenli bir ortamda muhafaza altına alınacaktır.

- Mükellef (ya da temsilcisi) daha önce imzadan imtina ettikleri tutanakları her zaman imzalayarak aramada ele geçirilen defter, belge ve eşyalarını geri alabilirler. Ancak, suç delili olan defter, belge ve eşyalar tutanaklar imzalanmış olsa bile hiç bir şekilde mükellefe geri verilmeyecektir.

- Arama esnasında ele geçirilen defter ve diğer evrakların koruma altına alınması nedeniyle, mükellefin Vergi Usul Kanunu’nun 219. maddesi uyarınca yapılamayan kayıtları, söz konusu defterlerin geri verilmesinden sonra idare ile mükellef arasında belirlenecek uygun bir süre içerisinde yapılacaktır. Ayrıca, kayıtların yapılması için idarenin bu amaçla vereceği süre bir aydan az olamayacaktır.

Öte yandan, mükellef dilerse, nezdinde yapılan arama sonucunda el konulan defterleri kendisine geri verilinceye kadar tüm işlemlerini, yeniden tasdik ettireceği defterlere kaydedebilir, defterleri geri verilince de bu kayıtları geri verilen defterlere aktarabilirler. Bu gibi haklar mükellefe VUK’nun 146. maddesiyle sağlanmıştır.

- Aramalı vergi incelemesi bitirildikten sonra, normal vergi incelemelerinde, tarhedilecek (re’sen veya ikmalen) vergi sözkonusu olduğunda düzenlenen türden bir Vergi İnceleme Raporu düzenlenir. Düzenlenen bu rapor, tarhiyatı öngörülen vergiler ile kesilmesi gereken cezalar için ilgili vergi dairesine gönderilir. Ayrıca, olayla ilgili olarak Vergi Usul Kanunuda belirtilen suçlardan (VUK’nun 4369 sayılı kanunla değişen 359 ve 360. maddeleri) dolayı ceza kesilmesi gerekiyorsa yani olayda VUK’nun 359 ve 360. maddelerinde yazılı kaçakçılık veya iştirak suçları tespit edilmişse; olayın mahiyetini açıklayacak şekilde düzenlenecek bir Vergi Suçu Raporuyla (esas tarhiyat raporu da ek yapılmak suretiyle) Cumhuriyet Savcılığına bildirilmesi zorunludur. Zira, bu durum kamu davasının açılmasını da gerektirmektedir.

Öte yandan, 4369 sayılı kanunla yapılan yeni düzenlemeye göre, VUK’nun 5. maddesine eklenen bir fıkra ile, sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenledikleri veya kullandıkları (bundan böyle, kullanılan belgelerin sahte olup olmadığının bilinip veya bilinmemesinin hiçbir önemi yok) vergi inceleme raporuyla tespit olunanların, kanunla kurulan birlik ve meslek odalarına da bildirilebilecek ve bu durum vergi mahremiyetinin ihlali de sayılmayacaktır.

- Eğer, aramalı vergi incelemesine bağlı olarak tarhedilen vergi ve kesilen cezaların tahsili tehlikedeyse ve mükellefin (tüzel kişilerde kanuni temsilcilerinin) kaçma ihtimali varsa, Emniyet Müdürlüğü’nden bu kişilerin yurtdışına çıkmalarına yasak konulması 5682 Sayılı Pasaport Kanunu’nun 7 ve 22. maddeleri gereğince doğrudan Emniyet Müdürlüğü’nün ilgili Şube Müdürlüğü’nden talep edilir ve 6183 sayılı Amme Alacakları Tahsili Usulü Hakkındaki Kanuna göre gerekli ihtiyati tahakkuk ve haciz işlemleri başlatılır. Mükellef (tüzel kişilerde kanuni temsilciler) için konulan yurt dışı çıkış yasağı, Maliye Bakanlığı’nın 24.03.1999 tarih ve 249 Sayılı Tahsilat Genel Tebliği’nde de belirtildiği üzere, kendilerine de bir yazıyla bildirilir. Mükellefler söz konusu borçları için gereken teminatları verdiklerinde ise bunlar için istenen yurt dışı çıkış yasaklarının kaldırılması yoluna gidilir ve durumdan kendileri bir yazıyla haberdar edilirler.

- Aramalı vergi incelemesi tamamlanıp rapor da düzenlendikten sonra, suç unsuru teşkil ettiği gerekçesiyle (V.U.K. hükümlerine göre) mükellefe geri verilmeyen defter, belge ve diğer eşyalar ayrıntılı tutanaklarla tespit edilerek ilgili (bağlı) vergi dairesine teslim edilip, güvenli bir ortamda koruma altına alınması sağlanacaktır.

III - ARAMALI VERGİ İNCELEMELERİNDE KARŞILAŞILAN BİR SORUN

Aramalı vergi incelemesi, kişisel özgürlükleri, konut dokunulmazlığını ve ticari faaliyeti kısmen de olsa sekteye uğratmak gibi özel şartları haiz olması nedeniyle, aramada ele geçirilen defter, belge ve diğer eşyalar üzerindeki incelemelerin, Vergi Usul Kanunu’nun 144. maddesine göre çabukça ve her işten önce yapılması, 145. maddesine göre ise, en geç 3 (üç) ay içerisinde bitirilmesi mecburiyeti vardır.

Aramada alıkonan defter, belge ve diğer eşyalar üzerindeki inceleme üç aylık süre zarfında bitirilemezse ne yapılacaktır ?

Söz konusu aramalı vergi incelemesi kanunda öngörülen üç aylık sürede tamamlanamazsa ve bunun haklı gerekçeleri de mevcut ise, bu gerekçeleri ayrıntılı olarak belirten bir dilekçeyle (yazıyla) Sulh yargıcına, Cumhuriyet Başsavcılığı marifetiyle süre uzatım talebi (ek süre) için başvurulacaktır.

Sulh yargıcı, sunulan bu gerekçeleri haklı bulursa, talep edilen süreyi ya da kendisinin uygun bulacağı bir ek süreyi daha verebilir.

Öte yandan, talep edilecek süre konusunda kanunda herhangi bir belirleme yoktur. Bu nedenle, aramalı incelemenin tamamlanması için inceleme elemanının uygun bulacağı bir süre talep edilebilir. Burada önemli olan Sulh yargıcının kararında öngöreceği süredir.

Sulh Yargıcı, Süre Uzatım Talebini Reddederse Ne Yapılacaktır ?

İnceleme elemanının bizzat ya da Hazine Avukatı vasıtasıyla, haklı gerekçelerin varlığı nedeniyle talep ettiği süre, Sulh yargıcı tarafından verilmezse dolayısıyla süre uzatım talebi reddedilirse, bu kez bir üst mahkeme durumunda olan Asliye Hukuk Mahkemesine, Sulh yargıcının red kararı da eklenmek suretiyle yeniden yazılacak bir itiraz dilekçesiyle (Cumhuriyet Başsavcılığı marifetiyle) başvurulur. (C.M.U.K. Md. 299/2)

Asliye hukuk mahkemesi (hakimi) gerekli incelemeyi yaptıktan sonra, ya yapılan itirazı kabul ederek önceki sulh yargıcının kararını ortadan kaldırıp süreyi yeniden uzatan (talep edilen süre uzatımını veya öngöreceği bir süre) bir karar verir. Ya da yapılan itirazı reddeder. Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nun 303. Maddesine göre, itiraz üzerine verilen kararlar kesindir.

Asliye Hukuk Mahkemesi Ġtirazı Reddederse Ne Yapılacaktır ?

Arama ile başlanılan vergi incelemesi, haklı sebeplerin varlığı nedeniyle kanunda öngörülen üç aylık süre içerisinde tamamlanamamışsa, Sulh yargıcından talep edilen ek süre de verilmemişse, dolayısıyla süre uzatım talebi reddedilmişse ve bu karara karşı bir üst yargı mercii konumunda olan Asliye Hukuk mahkemesine itirazda bulunulmuş, itiraz da kabul edilmeyerek reddedilmişse, söz konusu inceleme yapılamayarak tamamlanamayacak mıdır?

Vergi Usul Kanunu’nun 145. maddesinde, mükelleflerin aramada alıkonulan defter, belge ve diğer eşyalarının üzerinde yapılan incelemeler esnasında kanuna aykırı olayların ve hesap durumlarının mevcut olması halinde bunların tutanaklarla tespit olunacağı, ilgililerin bu tutanakları imzalayarak söz konusu defter, belge ve diğer eşyalarını geri alabilecekleri, ancak bu defter, belge ve eşyaların suç unsuru teşkil etmemeleri gerektiği hüküm altına alınmıştır.

Yukarıdaki madde hükmünden de anlaşılacağı üzere, inceleme elemanı aramada ele geçirdiği defter, belge ve diğer eşyalar üzerinde gerekli incelemeleri kanunda öngörülen üç aylık sürede bitiremezse ve süre uzatım talepleri de yargı merciilerinin her kademesinde reddedilse bile, aramada alıkonan ve suç unsuru teşkil eden defter, belge ve diğer eşyaları hiç bir şekilde geri vermeyecektir. İnceleme elemanı, aramada ele geçirdiği bu defter, belge ve eşyalar üzerinde gerekli vergi incelemesini yapıp tamamlayarak incelemenin sonucunda da, tarhiyata ilişkin raporlarını yazarak ilgili yerlere tebligatını yapacaktır.

Öte yandan, aramada alıkonan defter ve belgeler üzerinde yapılan incelemelerde “vergi suçu” yoksa ve sadece vergi ziyaı varsa ne yapılacaktır ? Bize göre;

- İncelemenin sonunda düzenlenen tutanak, mükellef ya da temsilcisi tarafından imzalandığı takdirde, söz konusu tutanak çerçevesinde gerekli vergi inceleme raporları düzenlenir, dolayısıyla inceleme, genel (mutad) bir vergi incelemesi şeklinde sonuçlandırılır, aramada alıkonan defter ve belgeler de mükellefe geri verilir.

- İncelemenin sonunda düzenlenen tutanak, mükellef ya da temsilcisi tarafında imzalanmadığı dolayısıyla imzadan imtina edildiği takdirde, aramada alıkonan defter ve belgeler mükellefe geri verilmeyerek, inceleme yukarıda belirtildiği şekilde sonuçlandırılır.

Kanaatimizce, burada söz konusu yasada bir gereksiz hüküm mevcuttur. Evet “arama” kişisel özgürlükleri kısıtlar, konut dokunulmazlığını haleldar eder, ticari faaliyeti de aksatır; kısaca insan haklarıyla doğrudan bir ilişkisi bulunduğundan, mutlaka hakim kararına gerek vardır. Ancak, arama yapılıp vergi kaçakçılığının kanıtları olarak alıkonan defter, belge ve diğer eşyalar (vergi ile ilişkisi olmayan kişisel eşyalar hariç) daireye getirildiğinde artık, bu durum normal bir hal alarak mutad vergi incelemesi şekline dönüşmektedir. Zira, mutad vergi incelemeleriyle ilgili olarak kanunda herhangi bir süre kısıtlaması da bulunmamaktadır. Kaldı ki günümüz koşullarının ekonomide globalleşmeyi gerektirmesi ve işletmelerin oldukça hacimli olmaları bunun sonucunda, mükelleflerin finans kurumlarını yoğun bir şekilde kullanmaları nedeniyle, buralarla ve diğer kurum ve kuruluşlarla yapılan yazışmaların cevaplarının zamanında gelmemesi gibi hususlar, incelemelerin üç ay içerisinde sağlıklı bir şekilde bitirilmesini zaten imkansız kılmaktadır.

Yukarıda sayılan nedenlerle, söz konusu kanun maddesinin günün ihtiyaçlarına cevap verecek şekilde ve inceleme süresinin sınırlandırılması ile yeniden süre talep hususunun çıkartılarak yeniden düzenlenmesi gerekmektedir. Bu haliyle dahi söz konusu madde, vergi suçu olması koşuluyla süre konusunda bir engelmiş gibi görünüyorsa da, madde içindeki diğer bir hükme dayanılarak bu engelin aşılabildiği kanaatindeyiz. Çünkü, aramada ele geçirilen ve suç unsuru teşkil eden defter belge ve diğer eşyalar üzerinde (süre aşılsa dahi) yapılan incelemeden sonra vergi kaçırıldığı tespit edilerek gerekli vergi tarhı ve cezaların kesilmesine ilişkin yazılan ve devlete verilmesi gereken ancak verilmeyen bir alacağı tespit eden bir raporu, her şey hukuka dolayısıyla kanuna uygun ve inceleme arama koşullarının dışında normal inceleme şeklinde yapılmış ancak, süresinde bitirilmedi diye yok saymak, hangi hukuk ve mantıkla bağdaşabilir.

IV – SONUÇ

Beyana dayalı vergi sistemlerinde, idarenin mükellef beyanının doğruluğunu araştırma yollarından biri ve şartları dolayısıyla en ağır olanı da aramalı vergi incelemesi olduğunu söylemek, pek te yanlış olmasa gerek. Arama müessesesi, Vergi Usul Kanunu’nun 142 - 147. maddelerinde düzenlenmiş olup, ödenmesi gereken verginin doğruluğunu, araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacıyla, mükelleflerin işyerlerinde, evlerinde ve üzerlerinde yapılan ve delil niteliğini taşıyan her türlü defter, belge, bilgi, elektronik ve manyetik bilgiye (eşyaya) el konulması olarak ifade edilebilir.

Arama, gerek mükellefler gerekse nezdinde arama yapılan diğer kişiler için ağır ve incitici bir yöntemdir. Zira arama, kişisel özgürlükleri, konut dokunulmaz-lığı ve ticari faaliyetleri olumsuz etkilemesi hatta aksatması nedeniyle mutlaka hakim kararına bağlanmıştır. Ancak, arama sırasında el konulan belgeler ve diğer eşyalar üzerindeki incelemeler genelde kanunda öngörülen üç aylık süre zarfında bitirilemediği takdirde, inceleme elemanınca ek süre talep edilip kabul edilirse ne ala; kabul edilmemesi, incelemenin yapılmayacağı anlamına mı gelecektir? Hayır. Kanun maddesinde aramada ele geçirilen ve suç unsuru teşkil eden defter, belge ve diğer eşyaların mükellefe geri verilmeyeceği hüküm altına alındığından, bunlar üzerindeki inceleme süre sınırına tabi olmaksızın kanaatimizce bitirilmesi gerekir. Zira, bu noktadan itibaren inceleme normal bir hal almakta dolayısıyla, arama koşullarının bulunmadığı genel ve mutad bir vergi incelemesi şekline dönüşmüş olmaktadır. Bilindiği üzere, normal vergi incelemelerinde, kanunda herhangi bir süre tahdidi öngörülmemiştir. Kaldı ki, normal vergi incelemelerinin, aramada olduğu gibi kişi özgürlüğünü kısıtlayıcı ve ticari faaliyeti aksatıcı yönü bulunmamakta, bu nedenle süre sınırlandırılmasına gidilmemiştir.

Buna göre, aramalı inceleme aşamasında, normal inceleme koşulları cari olduğundan, ek süre verilmesi konusunda hakimin kararının veya bu konuda bir süre tahdidinin bulunmasına gerek bulunmamaktadır. Dolayısıyla, V.U.K.’nun 145. maddesindeki süre tahdidi ve ek süre verme konusunda hakime verilen yetki hususları çıkartılarak, söz konusu maddenin, günümüz şartlarına cevap verecek şekilde yeniden düzenlenmesi gerekmektedir.