(VERGİ DÜNYASI DERĞİSİNİN (TEMMUZ-2009) 335. SAYISINDA YAYINLANMIŞTIR)
MİADI DOLAN VEYA BOZULAN MALLARIN İMHA EDİLMESİNİN VERGİ KANUNLARI KARŞISINDAKİ DURUMU
Hakkı KOÇAK
Baş Hesap Uzmanı İVDB Grup Müdür V.
I-GİRİŞ
İnsanlar tarafından tüketilen ister gıda maddeleri olsun ister ilaç türündeki maddeler olsun veyahut insan sağlığıyla ilgili olarak kullanılan maddeler olsun bunların belirli sürelerde tüketilmesi veya kullanılmaları gerekmektedir. Çünkü, şu gayet iyi bilinmektedir ki tüketilen gıda maddeleri (son dönemlerde üretimine ve tüketimine önem verilen organik ürünler hariç) veya ilaçlar kimyasal madde içermektedirler. Eğer, söz konusu ürünler belirlenen sürelerde tüketilmez veya kullanılmazlar ise yani belirlenen bu süre zarfından sonra tüketilir veya kullanılır ise insan sağlığı üzerinde oldukça ciddi sorunlara yol açabilmeleri veya ölümlere dahi neden olabilmeleri muhtemel olacaktır. Dolayısıyla, söz konusu malların veya maddelerin ön görülen sürenin sonunda yetkili mercilerce belirlenen prosedür çerçevesinde ve buna uygun yerlerde imha edilmesi gerekmektedir. Aksi takdirde insan sağlığına karşı kasıtlı davranıldığı gerekçesiyle sorumlular cezai müeyyideye muhatap olacaklardır. Olayın devlet nezdinde Çevre, Tarım, Sağlık, Adalet ve Maliye Bakanlıklarını ilgilendiren yönleri bulunmaktadır.
Önceki paragrafta açıklamaya çalıştığımız hususlar, olayın sadece insan sağlığını ilgilendiren yönüdür. Olayın bir de Vergi Kanunları karşısındaki boyutu bulunmaktadır. Buna göre, raf ömrü dolan (son kullanım tarihi tamamlanan) veyahut belli bir süre sonra kullanılması zararlı hatta ölümle sonuçlanacak olan bu malların (maddelerin) öngörülen şekillerde imha edilmelerinin vergi kanunları karşısındaki durumlarının da sorgulanması gerekmektedir.
Bu yazımızda, işletmelere ait olup, miadı dolan, yok olan veya belirli bir sürenin sonunda imha edilmesi gereken malların (maddelerin) imha edilmesi halinde bu işlemin Vergi Usul Kanunu, Kurumlar/Gelir Vergisi ve Katma Değer Vergisi Kanunu karşısındaki durumu ayrıntılı olarak irdelenecektir.
II-SON KULLANIM TARİHİ GEÇMİŞ OLAN MALLARIN İMHA EDİLMESİNİN VERGİ KANUNLARI KARŞISINDAKİ DURUMU :
A-Gelir/Kurumlar Vergisi Karşısındaki Durumu :
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun “Safi kurum kazancı” başlıklı 6. maddesinde; kurumlar vergisinin, mükellefin bir hesap dönem içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Safi kurum kazancının tespiti için atıfta bulunulan Gelir Vergisi Kanunu’nun 37. maddesinde ticari kazancın tanımı yapılmış, safi kazancın tespit edilmesi için indirilebilecek giderlere de Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8.maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 40.maddesinde bentler halinde yer verilmiştir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin 1.bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler ticari kazancın tespitinde indirilecek giderler arasında sayılmıştır.
Buna göre, insanlar tarafından tüketim konusu yapılan ürünler, sağlık nedeniyle alınması gereken ilaçlar ile tıbbi cihazlar ve bunlarla ilgili diğer ürünlerden son kullanım tarihi geçmiş (miadı dolmuş), evsafı bozulmuş, kullanma imkânı kalmayan ve insan sağlığı açısından imha mecburiyeti bulunan ürünlerin maliyet bedellerinin Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesi uyarınca safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılması mümkün olacaktır.
B-Vergi Usul Kanunu Karşısındaki Durumu :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 278. maddesinde "Yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ve maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartalar emsal bedeli ile değerlenir." hükmü yer almaktadır.
Anılan Kanunun 267. maddesinde, emsal bedeli, gerçek bedeli belli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer şeklinde tanımlanmakta ve ortalama fiyat esası veya maliyet bedeli esasına göre belli edilemeyen emsal bedellerinin ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edileceği belirtilmektedir.
Takdir Komisyonu, Vergi Usul Kanunu’nun 72. maddesine göre oluşturulur ve 74. maddesinde sayılan görevleri yapar. Komisyon, maddede sayılan görevlerini yaparken takdir sebepleri bulunup bulunmadığını incelemez. Cari mevzuata göre, bir mükellefe ait takdir işleminin mükellefin bağlı olduğu vergi dairesinin bulunduğu il veya ilçedeki takdir komisyonunca yapılması gerekmektedir. Ancak, özellik arz edebilecek bazı durumlarda takdir işlemlerinin başka yerde bulunan il takdir komisyonlarınca da yapılmasında her hangi bir sakınca bulunmamaktadır.
Takdir komisyonu tarafından takdiri yapılan malların emsal bedeli ekonomik değeri olduğu gerekçesiyle belirli bir tutar tespit edilir ise, çürüyen, bozulan veya imha olunan malların stok değeriyle belirlenen tutar arasındaki fark kadar kısım gider olarak yazılabilecektir. Eğer, takdir komisyonu tarafından söz konusu malların emsal değeri sıfır olarak belirlenirse, bu malların maliyet bedellerinin tamamı gider olarak dikkate alınabilecektir.
Ancak olayın sağlık yönünden hassasiyetinin bulunması halinde, miadı dolmuş ürünlerin insan sağlığına ve çevreye verebileceği zararlar ve Takdir Komisyonunca muayyen bir zamanda takdirinin mümkün olamayacağı hususları göz önüne alındığında, insan ve çevre sağlığı açısından imhası mecburiyeti bulunan bu tür ürünlerin, ilgili bakanlık yetkililerinin de yer aldığı bir komisyon nezdinde tutanakla tespit edilerek imha edilmesi ve istenildiğinde bu tutanakların ibrazı şartıyla Takdir Komisyonu tarafından emsal bedel takdiri yapılmadan muhasebe kayıtlarına gider olarak intikal ettirilmesi de mümkün olabilecektir.
Öte yandan, son kullanım tarihi geçmiş veya bozuk olan ilaçlar ile katı atıkların insan sağlığına zararlı olabileceği ve imhası gereken bu ürünlerin takdir komisyonunca muayyen bir zamanda takdirinin mümkün olmayacağı hususu göz önüne alınarak, insan sağlığı açısından imhası mecburiyeti bulunan malların ilgili Bakanlık yetkililerinin de yer aldığı bir komisyon nezdinde tutanakla tespit edilmek suretiyle İzmit Atık ve Artıkları Arıtma Yakma ve Değerlendirme A.Ş. tarafından imhası yapılabilecektir.
Eğer, tıbbi hammadde ve ilaçların imha işlemi İzmit Atık ve Artıkları Arıtma Yakma ve Değerlendirme A.Ş. tarafından herhangi bir sebeple gerçekleştirilemiyor ise, bu imha hizmeti, T.C. Çevre ve Orman Bakanlığı’na bağlı lisanslı bir kuruluş olan Ekolojik Enerji Ltd. Şti. tarafından da verilmektedir. Burada atıklar en tehlikelisinden en az tehlikelisine kadar sınıflara ayrılmak suretiyle imha prosedürlerine göre imha edilmektedir. Ayrıca, atıkların imhasıyla ilgili lisanslı firmaların listeleri www.atikyonetimi.cevreorman.gov.tr internet adresinden de temin edilebilir. İmha edilmesi gereken malların ilgili Bakanlık yetkililerinin de yer aldığı bir komisyon nezdinde tutanakla tespit edilmek suretiyle imha edilmesi gerekmektedir. Ancak, bu imha işlemine ilişkin tutanağın istendiğinde ibrazı şartıyla muhasebe kayıtlarına gider olarak yazılabilecektir.
Ayrıca, yukarıda belirtilen atıklar dışında kalan diğer atıkların imha işlemlerinin, Belediyelerin Atık Kontrolü Yönetmeliğine göre ve söz konusu yönetmelikte belirtilen ilgililerce ve belirlenmiş prosedüre göre yerine getirilmesi gerekmektedir.
C-Katma Değer Vergisi Karşısındaki Durumu :
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesi gereğince vergiye tabi işlemler dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisinden faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler nedeniyle ödenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılabileceklerdir.
Kanunun 30/c maddesinde ise, deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre, bozulan, çürüyen, kırılan, yok olan veyahut kullanım süresinin dolması ve insan sağlığı veya çevre açısından imha mecburiyeti bulunan tıbbi ürünlerin gerek Takdir Komisyonu nezaretinde, gerekse Sağlık Bakanlığı yetkililerinin de yer aldığı bir komisyon nezaretinde imha edilmesi durumunda, bu ürünlerin KDV Kanunu’nun 30/c.maddesi kapsamında zayi olan mallar olarak değerlendirilmesi mümkün değildir. Dolayısıyla, imha edilen söz konusu mallar veya tıbbi ürünlerin iktisabında yüklenilen katma değer vergisinin genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılması mümkün olacaktır.
Öte yandan, bu konuda farklı görüşlerin bulunduğunu yani, imha edilen ürünlerin KDV Kanunu’nun 30/c.maddesi kapsamında zayi olan mallar olarak kabul edilmesi gerektiği dolayısıyla bu malların alımı nedeniyle yüklenilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılmayacağı, maliyet veya gider unsuru olarak dikkate alınması gerektiğini savunanların da bulunduğunu ifade temekte fayda vardır.
VI-SONUÇ :
Miadı dolan, bozulan veya çürüyen malların emsal bedellerinin mutlaka Takdir Komisyonunca takdir edilmesi gerekmektedir. Ancak olayın sağlık yönünden hassasiyetinin bulunması halinde, miadı dolmuş ürünlerin insan sağlığına ve çevreye verebileceği zararlar ve Takdir Komisyonunca muayyen bir zamanda takdirinin mümkün olamayacağı hususlar göz önüne alındığında, insan ve çevre sağlığı açısından imhası mecburiyeti bulunan bu tür ürünlerin, ilgili bakanlık yetkililerinin de yer aldığı bir komisyon nezdinde tutanakla tespit edilerek imha edilmesi ve istenildiğinde bu tutanakların ibrazı şartıyla Takdir Komisyonu tarafından emsal bedel takdiri yapılmadan muhasebe kayıtlarına gider olarak intikal ettirilmesi de mümkün olabilecektir.
Diğer taraftan, bu ürünlerin KDV Kanunu’nun 30/c.maddesi kapsamında zayi olan mallar olarak değerlendirilmesi mümkün olmadığından, imha edilen söz konusu mallar veya tıbbi ürünlerin iktisabında yüklenilen katma değer vergisinin genel hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
