Giriş
Vergi kanunlarımızda belirli amaçlar doğrultusunda kimi zaman geçici madde şeklinde süreli düzenlemeler yapılmaktadır. Ancak bazı geçici maddelerin yürürlük tarihlerinin devamlı olarak güncellendiğini ve bu maddelerin uzun yıllar uygulanmaya devam ettiğini görüyoruz. 2006 yılından itibaren uygulanmak üzere 5281 sayılı Kanun’la Gelir Vergisi Kanunu’na eklenen Geçici 67’nci madde de bu düzenlemelerden biri. Menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının vergilendirilmesini düzenleyen bu maddenin yürürlük süresi 7256 sayılı Kanun’la 31.12.2025 tarihine kadar uzatıldı. Aynı Kanun’la bir başka kritik düzenleme daha yapıldı. Bu düzenlemeyle 2021 yılından itibaren foreks işlemlerine %10 stopaj getirildi.
Foreks İşlemleri 2021 Yılından Önce Stopaja Tabi Değildi
Foreks işlemi, yatırılan bir teminat tutarı karşılığında; döviz, kıymetli madenler ve SPK tarafından belirlenecek diğer varlıkların kaldıraçlı olarak elektronik bir platformda alım satımını ifade etmektedir. SPK düzenlemelerine göre yetkili aracı kurumlar tarafından yapılabilen foreks işlemi denilince akla ilk olarak döviz alım-satım işlemleri gelse de, altın gibi kıymetli madenler ve başka türden emtialar ile hisse senetleri gibi çeşitli yatırım araçları da foreks piyasalarında işlem görmektedir.
Gelir Vergisi Kanunu’nda foreks işlemlerinin vergilendirilmesiyle ilgili olarak önceki tarihlerde herhangi bir yasal düzenleme bulunmuyordu. Bu nedenle foreks kazançlarının stopaja tabi olmaması yanında, beyan usulüyle vergilendirilmesinde de yasal boşluklar mevcuttu. Gelir İdaresi uzun yıllar uygulamaya özelgelerle yön vermeye çalıştı. Yasal düzenleme gelmeden önce foreks kazançları; bir ticari organizasyon içerisinde yapıldığı takdirde ticari kazanç, başka bir görüşe göre stopaja tabi olmayan menkul sermaye iradı veya arızi kazanç olarak değerlendirildi. Nihayet bu tartışmalara 7256 sayılı Kanun’la son verilerek, foreks kazançlarının Geçici 67’nci madde kapsamında stopaj usulüyle vergilendirileceği konusu netleşti.
Stopaj Uygulamasındaki Belirsizlikler ve Maliyenin Görüşü
Foreks işlemlerini stopaja tabi tutan düzenleme 2020 yılı Kasım ayında Resmi Gazete’de yayımlandı. Aracı kurumlar, milyonlarca işlem emrini ve hareketi mevzuata uygun şekilde yönetebilmek adına yazılım alt yapılarını yeni vergisel düzenlemelere göre revizyona tabi tutmaya başladılar. Ancak belli başlı konularda uygulama belirsizlikleri devam ediyordu. Bu nedenle Türkiye Sermaye Piyasaları Birliği aracılığıyla Gelir İdaresi Başkanlığı’ndan görüş istenildi.
Gelir İdaresi, mevcut genel tebliğleri esas alarak kaldıraçlı işlemlerin vergilendirilmesindeki; kur farkları, alış maliyetleri, swap işlemlerindeki durum, zarar mahsubu ve CFD kontratları gibi çeşitli konulara bir yazıyla cevap verdi. Buna göre; foreks stopaj matrahına alış-satış tarihleri arasında oluşan kur farkı dahil edilecek, swap işlemleri nedeniyle ortaya çıkan faiz gelirleri ile taşıma maliyetleri (faiz giderleri) matraha ilave edilecek, kazanç hesabında alış maliyetleri belirlenirken FİFO yöntemi uygulanacak, aynı gün yapılan işlemler için ağırlıklı ortalama fiyat bilgisi kullanılacak ve matrahtan komisyon ve diğer işlem masrafları ile BSMV düşülecekti.
Ancak aracı kurumların bu görüş kapsamında müşterilerinden kestikleri vergiler çok geçmeden foreks yatırımcılarında büyük tepkiler uyandırdı. Özellikle FİFO yöntemi ile kur farklarının matraha dahil edilmesi daha önce stopaja muhatap olmayan foreks yatırımcılarının öngöremedikleri bir vergi yükünün altında kalmalarına neden oldu. Foreks işleminden kaynaklanan kur farkı geliri de %10 vergi kesintisine tabi tutuluyordu. Bu durum, işlemin kendisinden yani pariteden zarar edilse bile, kur farkı geliri nedeniyle yatırımcının vergi maliyetine katlanmasına yol açtı. Oysa kur farkı geliri, mahiyet itibariyle kaldıraçlı işlem geliri niteliğinde değildi. Dolayısıyla zarar edilen bir yatırım unsurundan, başka nitelikteki bir gelir farkı için vergi alınmaya başlanmış oldu. Ülkemizde de döviz kurunun sürekli olarak artış eğiliminde olması, durumu foreks yatırımcısı aleyhine daha da kötüleştirdi. Foreks yatırımcıları ve aracı kurumların itirazlarına rağmen, bugün itibariyle Gelir İdaresi bir görüş değişikliğine gitmemiştir.
Geçici 67’nci Maddedeki Stopajın Nihai Vergi Olması
Gelir Vergisi Kanunu’ndaki Geçici 67’nci madde menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarından elde edilen gelirler için stopajın nihai vergileme olmasını beraberinde getiren düzenlemeleri barındırmaktadır. Maddenin birinci fıkrası, bankalar ve aracı kurumlara alım satımına aracılık ettikleri menkul kıymetler ile diğer sermaye piyasası araçlarının “alış ve satış bedelleri arasındaki fark” üzerinden stopaj yapma zorunluluğu getirmiştir. Aynı maddenin yedinci fıkrasına göre (1), (2), (3) ve (4) numaralı fıkra hükümleri uyarınca tevkifata tâbi tutulan kazançlar için gerçek kişilerce yıllık veya münferit beyanname verilmeyeceği düzenlemiştir. Bu gelirler, mükelleflerin gelir vergisi beyanına konu başka kazanç türleri için verdikleri beyannameye de dahil edilmezler.
Mevduat faizleri, katılım bankalarınca ödenen kar payları, repo gelirleri gibi bazı gelirler geçici 67’nci madde kapsamında stopaja tabi olup, bunlar yıllık beyannameyle beyan edilmezler.
İhtiyari Beyan ve Vergi İadesi
Geçici 67’nci maddede yer alan kazanç türlerinin bazıları için stopaj nihai vergileme olmamaktadır. Madde kapsamında yıllık veya münferit beyanname vermeyeceği belirtilen mükellefler, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının “elden çıkarılmasından” doğan kazançlarla sınırlı olmak üzere takvim yılı itibarıyla bir tür yıllık beyanname verebilirler. Bu kapsamda yapılan beyana, ihtiyari beyan denilmektedir. Ancak bu uygulama sadece “elden çıkarma”ya ilişkin oluşan kazançları ilgilendirmekte, geçici 67’nci madde kapsamında tevkifata tabi tutulmuş faiz ve itfa gelirleri yine beyan edilememektedir. Dolayısıyla söz gelimi mevduat faizi gelirleri ihtiyari beyannameye konu edilemeyecektir. İşte bu ihtiyari beyan, Geçici 67’nci madde kapsamında kesilen vergilerin mahsup ve iadesine imkan tanımaktadır.
İhtiyari Beyan Ne Zaman Yapılır, Ne İşe Yarar, Beyanname Nereye Verilir?
İhtiyari beyan, kazancın ilgili olduğu takvim yılını izleyen yılın Mart ayının başından yirmi beşinci günü akşamına kadar yapılmaktadır. Alım satım işlemlerine ilişkin olarak yapılacak ihtiyari beyanda, aynı türden menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarına ilişkin olması şartıyla yıl içinde oluşan zararların tamamı karlardan mahsup edilebilir. Ancak bu imkândan yararlanmak adına 2021 takvim yılı için son süre 25 Mart 2022.
İhtiyari beyan, öteden beri mükellef olanlar için bağlı olunan vergi dairesine, diğer mükelleflerce ikametgâhlarının bulunduğu yer vergi dairesine, yapılır. Dar mükellefler ise ihtiyari beyanlarını İstanbul’daki Boğaziçi Vergi Dairesi Müdürlüğüne yapabilirler.
Foreks İşlemleri İhtiyari Beyana Konu Olur mu?
İhtiyari beyan, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının “elden çıkarılmasından” doğan kazançların beyan edilmesine ilişkin olup, faiz ve itfa gelirleri beyan dışıdır. Dolayısıyla alım-satım işlemlerinden kaynaklanan foreks kazançları ihtiyari beyana konu olmaktadır. Zira foreks kazancı 7256 sayılı Kanun’la geçici 67’nci madde kapsamına alınmış ve vergisel anlamda, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının alım-satımından oluşan kazanç niteliğini kazanmıştır.
Foreks İşlemlerinden Doğan Zararların Mahsup Edilmesi ve Vergi İadesi
Foreks yatırımcısı kimi zaman kaldıraçlı işlemlerden takvim yılı itibariyle zarar edebilmektedir. Üçer aylık dönemler itibariyle foreks kazançlarından vergi kesintisi yapılan yatırımcı, son çeyrekte zarar edip, yılı zararla kapatabilir. Ancak daha önce kendisinden kesilen vergileri ödemiş ve yıllık olarak zarar ettiği halde vergi yüküne katlanmış olabilir.
Foreks yatırımcısının vergi iadesi alması için mutlaka zarar etmiş olması gerekmez. Yıllık olarak elde edilen foreks kazancına geçerli stopaj oranı uygulandığında, yıl içindeki kar-zarar değişimleri nedeniyle, dönemsel olarak daha fazla vergi ödemesi yapılmış olabilir. Birden fazla aracı kurum vasıtasıyla foreks yatırımı bulunan bir yatırımcı, toplam yatırımlarından zarar etmese de, bir aracı kurumdaki işlemlerinden kar ederken, diğer aracı kurum nezdindeki işlemlerden zarar edebilir.
İşte bu gibi durumlarda, ihtiyari beyanname verilerek “aynı türden” menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı alım satımından doğan zararların takvim yılı aşılmamak kaydıyla tevkifat matrahından indirilmesi ve fazla ödenen vergilerin beyanname üzerinden mahsup edilmesi mümkündür. Hangi menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının “aynı türden” sayılacağı hususu, tevkifatı yapan aracı kurumlar açısından olduğu kadar foreks yatırımcısı için de çok önemlidir. Çünkü verilecek olan ihtiyari beyannamede ancak aynı türden kazançları ilgilendiren zararlar mahsuba konu olabilir.
Gelir Vergisi Kanunu’na bağlı düzenlemelere göre, aynı tür menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı sınıflandırılmasında esas alınmak üzere;
1- Sabit getirili menkul kıymetler,
2- Değişken getirili menkul kıymetler,
3- Diğer sermaye piyasası araçları,
4- Yatırım fonları katılma belgeleri
adları altında dört sınıf ihdas edilmiştir. Bu çerçevede örneğin sabit getirili menkul kıymetlere yapılan yatırım sonucunda ortaya çıkan zararla, değişken getirili menkul kıymetten elde edilen karlar birbirlerine mahsup edilemezler. Foreks işlemlerinde de, kaldıraçlı işlemin baz aldığı menkul kıymetten oluşan zarar başka sınıftaki menkul kıymet karlarına mahsup edilemez.
Sonuç olarak, foreks yatırımcısı gerekli şartların oluşması halinde ihtiyari beyan vererek ödediği vergileri ve maruz kaldığı zararları mahsup imkânına sahiptir. Bu suretle vergi iadesine hak kazanan yatırımcı, vergi iadesi prosedürlerinin işletilmesiyle nakit olarak veya başka vergi borçlarına mahsup yapılması suretiyle vergi iadesi alabilir.
Foreks Yatırımcıları İade Haklarını Takip Etmelidir
Foreks yatırımcıları elde ettikleri kazançlar üzerinden %10 stopaj ödemektedir. Bu stopaj aracı kurumlar tarafından yapılmakta ve vergi dairesine yatırılmaktadır. Foreks yatırımcıları yıllık kazançları üzerinden %10 stopaj uygulayıp vergi hesabı yaptıktan sonra hesaplanan bu vergiyi, yıl içerisinde ödediği vergiyle kıyas etmelidir. Ödenen verginin, hesaplanan vergiden fazla olması halinde takip eden yılın Mart ayının 25’ine kadar vergi dairesine ihtiyari beyan verilmelidir. Fazla kesilen verginin mahsup ve iadesi bu beyannamenin süresinde verilmesi durumunda mümkün olduğundan bu tarihin geçirilmemesi şarttır.
